El Tribunal Supremo resuelve por las reglas de desempate un conflicto de residencia con el Reino Unido en el que la contribuyente tributaba en régimen de remittance basis (STS 1392/2024)

El Tribunal Supremo, en su sentencia 1392/2024, de 22 de julio (recurso 7744/2022, ponente Excmo. Sr. Merino Jara), desestima el recurso de una contribuyente que, en los ejercicios 2010 a 2013, tributó en el Reino Unido bajo el régimen de remittance basis y aportó certificados de residencia británicos.

Por remisión a la STS 1214/2024, de 8 de julio (recurso 1909/2023), la Sala no examina si un certificado puede desconocerse porque su titular no tributa por renta mundial. Entiende que la Administración no lo había cuestionado, sino que apreció una doble residencia y la resolvió conforme al artículo 4.2 del Convenio de 1975, a favor de España. El argumento de la remittance basis y del artículo 4.1 del Convenio fue el de la sentencia de instancia, que el Supremo no hace suyo.

El régimen de remittance basis

El régimen de remittance basis —tributación sobre la base de las remesas— permitía a determinados residentes en el Reino Unido no domiciliados en ese país tributar allí por las rentas de fuente británica y, en cuanto a las de fuente extranjera, solo por las que remitieran o introdujeran en el Reino Unido. Las rentas extranjeras que se mantenían fuera no tributaban allí en el ejercicio en que se obtenían.

El régimen estaba vigente en los ejercicios enjuiciados. La Finance Act 2025 lo ha suprimido para los ejercicios fiscales británicos posteriores a 2024-25, es decir, para las rentas y ganancias generadas a partir del 6 de abril de 2025, y lo ha sustituido por un nuevo régimen de exención de las rentas y ganancias extranjeras para quienes adquieren la residencia en el Reino Unido.

El marco normativo

El artículo 9.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF), fija los criterios de atribución de la residencia fiscal a España. Uno de ellos, el de su letra b), es que radique en España el núcleo principal o la base de las actividades o intereses económicos del contribuyente, de forma directa o indirecta.

Para los ejercicios 2010 a 2013 resultaba aplicable el Convenio entre España y el Reino Unido para evitar la doble imposición hecho en Londres el 21 de octubre de 1975, y no el de 14 de marzo de 2013, que lo sustituyó más tarde. Su artículo 4.1 define al residente por remisión a la legislación de cada Estado y excluye a quienes estén sujetos a imposición en un Estado solo por las rentas procedentes de él. Su artículo 4.2 contiene las reglas de desempate para quien resulte residente de ambos Estados.

El supuesto enjuiciado

La recurrente, doña Sagrario, no presentó declaración del IRPF en España en los ejercicios 2010 a 2013, por considerarse residente en el Reino Unido, donde tributaba en régimen de remittance basis. En esos ejercicios no remitió al Reino Unido ninguna renta obtenida fuera de él.

La Dependencia Regional de Inspección de Cataluña la consideró residente en España por el criterio del artículo 9.1.b) LIRPF, en un procedimiento seguido en paralelo con el de su marido. La regularización, documentada en un acta de conformidad de 14 de julio de 2015, le imputó intereses de cuentas bancarias españolas y rentas inmobiliarias por la disponibilidad de un inmueble en España. La contribuyente sostuvo que la Inspección debía reconocer la validez de los certificados de residencia emitidos por la autoridad británica a efectos del Convenio y resolver la doble residencia con el artículo 4.2.

El TEAR de Cataluña desestimó la reclamación el 31 de enero de 2020. La Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ de Cataluña, en sentencia de 24 de mayo de 2022, desestimó el recurso. Su razonamiento partía de que “lo relevante a los efectos que nos ocupa es la tributación de la renta mundial de la recurrente y no tanto su certificado británico de residencia fiscal”: como la recurrente no tributaba en el Reino Unido por su renta mundial, el artículo 4.1 del Convenio no la consideraba residente británica. El TSJ reforzaba esa conclusión con el artículo 23.1 del Convenio de 2013 y con los Comentarios al Modelo de la OCDE.

La cuestión casacional

El auto de admisión, de 10 de mayo de 2023, planteó una sola cuestión: “Determinar si un órgano judicial o administrativo, a fin de comprobar la residencia fiscal de un administrado, puede prescindir del contenido de un certificado de residencia fiscal emitido por las autoridades fiscales de un país que ha suscrito con España un Convenio, por el hecho de que en ese país no tribute por sus rentas mundiales al estar sometida a un régimen fiscal que, aunque se aplica a residentes, limita la imposición a las rentas obtenidas en ese Estado”.

Lo que decide el Tribunal Supremo

La Sala no responde a esa pregunta. Se remite a la STS 1214/2024, que resolvió cuestiones similares para otro contribuyente residente en el Reino Unido, y reproduce su razonamiento. En aquel caso, la Administración no había cuestionado el alcance ni la validez del certificado británico, de modo que la cuestión de si cabe prescindir de él se calificó de hipotética y “no ha [de] ser objeto de examen”.

Al resolver el recurso, la Sala traslada esa síntesis al caso de doña Sagrario: “No se niega por la Administración la validez y alcance del certificado de residencia fiscal. Antes bien, lo considera válido y eficaz y aplica las reglas de desempate del CDI”. La razón de decidir no es, por tanto, que se niegue la residencia en el Reino Unido, sino que, al ser la contribuyente residente también en España, el desempate se decanta a favor de España.

Los criterios que fija, por remisión a la STS 1214/2024, son tres. Primero, reitera la doctrina de la STS 778/2023, de 12 de junio. Segundo, para el artículo 9.1.b) LIRPF hay que atender al conjunto de actividades e intereses económicos: el lugar de obtención de las rentas, la localización del patrimonio mobiliario e inmobiliario y el lugar desde el que se administra. Tercero, el centro de intereses vitales del artículo 4.2 del Convenio es más amplio, aunque no opuesto, que el núcleo de intereses económicos del artículo 9.1.b) LIRPF.

El fallo declara no haber lugar al recurso. El texto publicado en el CENDOJ contiene, en sus fundamentos de derecho, la frase “nos decantamos por declarar haber lugar al recurso de casación”, que entendemos como una errata a la vista del razonamiento y del fallo. El origen en un acta de conformidad pesó también en la decisión: la Sala recuerda que la Inspección y el tribunal de instancia partieron de hechos que la contribuyente había aceptado.

Nuestra valoración

En nuestra opinión, la sentencia no fija doctrina sobre el valor del certificado británico de quien tributa en régimen de remittance basis. El argumento según el cual esos contribuyentes no son residentes a efectos del Convenio fue el del TSJ de Cataluña y el de la Abogacía del Estado, que propuso expresamente esa doctrina. El Supremo no la acoge ni la rechaza.

La aplicación al caso de la síntesis de la STS 1214/2024 no está exenta de dificultad. Según la transcripción que hace la propia sentencia, el TSJ había restado relevancia al certificado británico precisamente porque la contribuyente no tributaba por renta mundial. Aun así, el resultado práctico es el mismo que habría derivado de reconocer el conflicto: la residencia se atribuye a España por las reglas de desempate, a la vista de los intereses económicos que la contribuyente tenía en España.

La cuestión de fondo sigue abierta. Para los ejercicios anteriores al 6 de abril de 2025, el debate sobre si el artículo 4.1 del Convenio excluye a quien tributa en régimen de remittance basis podría volver a plantearse en un caso en que la Administración sí cuestione el certificado.

Implicaciones prácticas

Quien haya tributado en el Reino Unido en régimen de remittance basis y haya mantenido intereses económicos relevantes en España no debería confiar solo en el certificado británico. Aunque se reconozca el conflicto, la residencia se decidirá con las reglas de desempate del artículo 4.2 del Convenio aplicable —vivienda permanente, centro de intereses vitales, residencia habitual y nacionalidad—, y la prueba de los vínculos con cada Estado será determinante.

Conviene también tener presente el origen del litigio. La firma de un acta de conformidad fija los hechos y limita mucho el margen de discusión posterior, de modo que la estrategia probatoria debe definirse antes de esa fase.